Moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłaty zaliczki za najem

3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 lutego 2021 r. (data wpływu 22 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłaty zaliczki na poczet najmu urządzenia, obowiązku wystawienia faktury zaliczkowej oraz momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu najmu urządzenia – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

22 lutego 2021 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłaty zaliczki na poczet najmu urządzenia, obowiązku wystawienia faktury zaliczkowej oraz momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu najmu urządzenia.

We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

 

Wnioskodawca jest spółką mającą siedzibę na terytorium Polski, zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest wynajem krótkoterminowy podestów i podnośników wykorzystywanych do prac na wysokościach, w znacznym stopniu w branży budowlano- montażowej.

Zgodnie z zapisami, umieszczonymi w Ogólnych Warunkach Wynajmu (dalej: „OWW”), zawarcie umowy najmu (dalej: „Umowa”) następuje poprzez potwierdzenie przez Wnioskodawcę realizacji złożonego przez zainteresowanego usługami Spółki przedsiębiorcę zamówienia, a jej rozwiązanie poprzez zwrotne wydanie przedmiotu najmu. Podstawą do rozliczeń finansowych są ceny, określone w wartości netto, które zostały wskazane w złożonym i zaakceptowanym zamówieniu, złożonym przez najemcę (dalej również jako: „Klient”). Do podanych cen Spółka dolicza podatek VAT oraz inne, określone przepisami prawa, opłaty według aktualnie obowiązującej stawki. Ceny w zamówieniu obowiązują wyłącznie w jego zakresie (czasie i miejscu).

W świetle OWW Wnioskodawca ma prawo do żądania wpłaty zaliczki/przedpłaty (dalej: „Zaliczka”) na poczet zawartej Umowy. W praktyce, w celu zabezpieczenia swoich interesów Spółka regularnie korzysta z tego rozwiązania (tj. uiszczenie Zaliczki przez najemcę warunkuje wydanie mu wynajmowanego sprzętu).

Z przyczyn zarządczych (oraz ograniczeń oprogramowania do zarządzania płatnościami z tytułu najmu), proces wystawiania przez Spółkę faktur wygląda następująco:

Po zawarciu Umowy, a przed rozpoczęciem okresu wynajmu Wnioskodawca wystawia na rzecz Klienta dokument pro forma, w którym wskazana jest kwota Zaliczki do zapłaty z tytułu najmu, należna za dany okres. Co do zasady, Zaliczka musi być przez najemcę zapłacona na rzecz Spółki najpóźniej w dniu poprzedzającym dzień rozpoczęcia okresu najmu.

Po otrzymaniu płatności, Wnioskodawca wystawia i wysyła do Klienta fakturę zaliczkową, dokumentującą otrzymaną przedpłatę. Faktura zaliczkowa zawiera właściwą kwotę podatku VAT.

Po zakończeniu okresu najmu, Spółka wystawia fakturę rozliczeniową. Dokument ten zawiera informacje o wcześniej wystawionej fakturze zaliczkowej oraz rozlicza otrzymaną przedpłatę z kwotą czynszu należną za dany okres najmu.

Generalnie, po dokonaniu takiego rozrachunku, kwota rozliczenia powinna wynieść 0. W praktyce, może się jednak zdarzyć, że kwota należnego czynszu, obliczona po zakończeniu okresu najmu jest niższa od kwoty Zaliczki, wpłaconej na poczet tego okresu.

Możliwa jest sytuacja, w której po zakończeniu okresu najmu, Klient złoży kolejne zamówienie na wynajem danego sprzętu w ramach Umowy, zawartej ze Spółką.

Co do zasady, w świetle zapisów OWW, faktury wystawiane są w 14-dniowym cyklu rozliczeniowym. Klient otrzymuje faktury rozliczeniowe za okresy między 1. a 14. dniem danego miesiąca oraz między 15. dniem a ostatnim dniem miesiąca.

Zgodnie z zapisami OWW, niewykorzystana część Zaliczki zostaje zwrócona w terminie do 14 dni:

  • po zakończeniu wynajmu danego urządzenia przez Klienta;
  • po dacie, w której miało dojść do niezrealizowanego, z powodów niezależnych od stron, najmu.

Najem urządzeń nie ma charakteru długoterminowego, lecz wynika z bieżących ustaleń pomiędzy stronami. W miarę potrzeb, najemca składa kolejne zamówienia na wynajem sprzętu, a długość okresu najmu w każdym zamówieniu może być inna. Czynsz jest naliczany za pracę urządzenia w każdej dobie rozliczeniowej.

W związku z opisaną sytuacją, u Wnioskodawcy pojawiły się wątpliwości, w jaki sposób otrzymywane Zaliczki i wystawiane przez Spółkę faktury zaliczkowe powinny być rozliczane dla celów podatkowych.

W związku z powyższym opisem, w zakresie podatku od towarów i usług, zadano następujące pytanie (oznaczone jak we wniosku nr 2):

 

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego obowiązek podatkowy na gruncie podatku VAT z tytułu świadczenia usług najmu powstaje w dacie wystawienia faktury zaliczkowej, lecz nie później niż z upływem terminu płatności Zaliczki za dany okres najmu, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4) lit b) Ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2.

W ocenie Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym obowiązek podatkowy na gruncie podatku VAT z tytułu świadczenia usług najmu powstaje w dacie wystawienia faktury zaliczkowej, lecz nie później niż z upływem terminu płatności Zaliczki za dany okres najmu, zgodnie z art. art. 19a ust. 5 pkt 4) lit b) Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik wykonujący czynności opodatkowane VAT, jest zobligowany opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Zasady określania tego momentu ustawodawca przybliżył w art. 19a Ustawy o VAT.

Przepis ust. 1 tego artykułu formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. la, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6. art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zgodnie z art. 19a ust. 3, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Od zasady ogólnej przewidziane są jednak wyjątki. Określa je m.in. art. 19a ust. 5, zawierający katalog przesłanek do określenia momentu powstania obowiązku w VAT w sposób odmienny od reguły wyrażonej w ust. 1. Stosownie do pkt 4 lit. b wspomnianego przepisu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług:

  • telekomunikacyjnych,
  • wymienionych w poz. 24-37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy,
  • najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,
  • ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,
  • stałej obsługi prawnej i biurowej.
  • dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego

-z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b. stanowiących import usług.

Art. 106i ust. 3 pkt 4 Ustawy o VAT stanowi, fakturę wystawia się nie później, niż z upływem terminu płatności – w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4).

Z kolei zgodnie z art. 19a ust. 7, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

Wreszcie, w myśl art. 19a ust. 8, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Obowiązek podatkowy na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że w przypadku usług najmu, obowiązek podatkowy w VAT nie powstaje w momencie otrzymania przez Spółkę Zaliczki na poczet usług najmu.

Wynika to wprost z literalnego brzmienia art. 19a ust. 8. Przepis ten wskazuje bowiem, że otrzymanie zaliczki dotyczącej czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4) lit b) (czyli m.in. świadczenia usług najmu, dzierżawy, leasingu itp.), nie rodzi powstania obowiązku podatkowego.

Obowiązek podatkowy na podstawie art. 19a ust. 3 ustawy o VAT

Następnie należy rozważyć, czy obowiązek podatkowy w VAT z tytułu usług najmu, świadczonych przez Wnioskodawcę powstaje w oparciu o art. 19a ust. 3 ustawy o VAT – a zatem z upływem następujących po sobie terminów płatności lub rozliczeń.

W ocenie Wnioskodawcy art. 19a ust. 3 ustawy o VAT również nie znajduje zastosowania w odniesieniu do usług najmu, świadczonych przez Wnioskodawcę.

Stosownie do art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

W literaturze przedmiotu przyjmuje się, że ,,Najbardziej typowymi usługami ciągłymi są usługi najmu, dzierżawy, leasingu. Ich świadczenie stanowi konsekwencję zawierania – odpowiednio – umów najmu, dzierżawy, leasingu”. (T. Krywań, Powstawanie obowiązku podatkowego przy świadczeniu usług ciągłych, źródło: Lex). Usługi takie muszą być świadczone w sposób nieprzerwany w ciągu następujących po sobie okresach rozliczeniowych. W związku z trudnościami z wyodrębnieniem poszczególnych czynności w ramach tego typu usługi, a w konsekwencji – z niemożnością bezsprzecznego ustalenia, kiedy świadczenie takiej usługi zostało zakończone, w art. 19a ust. 3 Ustawy o VAT ustawodawca przewiduje dla takich świadczeń specjalny sposób określania momentu wykonania usługi – z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Jest to uproszczenie, które generalnie powinno pozwolić uniknąć problemów i sporów interpretacyjnych pomiędzy podatnikami a organami skarbowymi.

Jednakże, w ocenie Wnioskodawcy, automatyczna kwalifikacja najmu jako usługi ciągłej nie byłaby słuszna. Usługa, spełniająca definicję najmu zgodnie z przepisem art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego, nie musi bowiem mieć charakteru ciągłego. Co więcej, gdyby każda usługa najmu stanowiłaby jednocześnie usługę ciągłą, to niepotrzebne byłoby odrębne uregulowanie momentu powstawania obowiązku podatkowego dla usługi najmu w art. 19a ust. 5 pkt 4) lit. b).

Samo pojęcie usługi ciągłej nie jest zdefiniowane w Ustawie o VAT, niemniej jednak problematyka ta była przedmiotem analiz organów podatkowych i sądów administracyjnych. Tytułem przykładu, podać można np. wyrok NSA z dnia 28 października 2016 r., sygn. I FSK 425/15, w którym sąd stwierdza: „Ustawodawca krajowy nie zdefiniował w u.p.t.u. pojęcia tzw. usługi ciągłej czy usługi świadczonej w sposób ciągły. Nie uczynił tego również prawodawca unijny. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wielokrotnie analizowano powyższe zagadnienie stwierdzając, że o usługach ciągłych można mówić tylko wtedy, gdy poszczególne czynności usługodawcy nie sposób wyodrębnić.

Innymi słowy nie można określić, kiedy kończą się pewne świadczenia, a kiedy następne się rozpoczynają (zob. wyrok NSA z 19 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 215/14 i wskazane tam inne orzeczenia). Wskazywano zarazem, że kwestia oceny, czy dane usługi mają charakter ciągły, analogicznie jak w przypadku świadczeń kompleksowych, wymaga odniesienia się każdorazowo do konkretnego stanu faktycznego “.

Należy wskazać, że usługi najmu, świadczone przez Wnioskodawcę nie mają charakteru ciągłego. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, usługi najmu, świadczone przez Spółkę nie maja charakteru długoterminowego, W miarę potrzeb, najemca składa kolejne zamówienia na wynajem sprzętu. Zamówienia nie muszą być składane w sposób regularny, a pomiędzy poszczególnymi zamówieniami (okresami najmu) w praktyce może następować przerwa. Poszczególne okresy najmu da się precyzyjnie wyodrębnić na podstawie poszczególnych zamówień, składanych przez Klientów oraz dat udostępnienia sprzętu oraz jego zwrotu.

Co więcej, nie występują powtarzające się okresy rozliczeniowe. Fakt, że z przyczyn zarządczych Wnioskodawca co do zasady raz na 14 dni dokonuje wyliczenia rzeczywistej kwoty należnego czynszu (która każdorazowo jest zależna od długości danego okresu najmu, który zawierał się w ostatnich 14 dniach), rozliczenia tej kwoty z kwotą pobranej Zaliczki oraz wystawia faktury rozliczeniowe, nie oznacza, że strony ustaliły 14 dniowe okresy rozliczeniowe. Długość okresu najmu w każdym zamówieniu może być inna, a czynsz jest naliczany za najem urządzenia w dobie rozliczeniowej.

Co więcej, nawet w przypadku składania kolejnego zamówienia przez tego samego Klienta w celu kontynuacji wynajmu danego urządzenia, warunki świadczenia takiej usługi (przede wszystkim wysokość wynagrodzenia) mogą się różnić. Jak wskazują bowiem zapisy OWW, ceny w zamówieniu obowiązują wyłącznie w jego zakresie (czasie i miejscu).

Analogiczne argumenty sformułował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 lipca 2013 r., sygn. I FSK 1228/12. Przedmiotem analizy sądu były świadczone cyklicznie usługi transportowe, dokumentowane przez wnioskująca spółkę fakturą zbiorczą. Organ podatkowy wydający interpretację uznał je za niemające charakteru ciągłego, przez co nie mogą być fakturowane w sposób opisany przez wnioskodawcę. NSA w uzasadnieniu wyroku stwierdził natomiast: „Sąd trafnie uznał, że przesłanek tak zdefiniowanej „sprzedaży o charakterze ciągłym” nie spełnia świadczenie dających się wyodrębnić usług świadczonych w ramach długofalowej umowy o współpracy, gdzie usługi te są wykonywane na rzecz danego klienta na każdorazowe, sprecyzowane zlecenie przewozowe – a z takim przypadkiem mamy do czynienia w sprawie. Sąd słusznie podkreślił, że w sprzedaży o charakterze ciągłym nie chodzi o samą częstotliwość świadczeń (która niewątpliwie w sprawie zachodzi), lecz o trwałość świadczenia (jego nieprzerywalność), tj. pozostawanie stale w fazie wykonywania. W okolicznościach sprawy wyróżnienie poszczególnych czynności – dyskwalifikujące usługi świadczone przez spółkę z możliwości uznania za sprzedaż o charakterze ciągłym – umożliwia każdorazowo składane przez kontrahenta spółki zlecenie.

W dalszej części uzasadnienia czytamy: „Usługi te (dostawy) są (z punktu widzenia wykonującego je podmiotu) świadczone ciągle – korzystające z nich podmioty nie muszą o fakcie każdorazowego z nich korzystania informować usługodawcy (dostawcy), ani tym bardziej nie muszą składać zlecenia, które dopiero powoduje podjęcie określonych działań zmierzających do wykonania usługi (dostawy). Innymi słowy, we wskazanych przez stronę przypadkach usługodawcy (dostawcy) zapewniają ciągły dostęp do świadczonych przez siebie usług (dostaw), niezależnie od tego, czy w danym momencie nabywca usług (towarów) z tego dostępu korzysta. To właśnie ta ciągłość świadczenia przez usługodawcę decyduje o zakwalifikowaniu danych czynności do „sprzedaży o charakterze ciągłym”, a bez znaczenia pozostaje to, czy jest możliwe wyodrębnienie, kiedy dany podmiot np. miał włączone światło czy odkręcony kurek z wodą, gdyż usługa nie jest świadczona tylko w tych momentach. Niewątpliwie sytuacja taka różni się od tej opisanej przez spółkę we wniosku o wydanie interpretacji, czym innym jest bowiem stale świadczenie usługi (niezależnie od poszczególnego wyrażenia woli korzystania z usługi przez klienta) od pozostawania w stałej gotowości do świadczenia usługi (w reakcji na każdorazowe zlecenie klienta)”.

Podsumowując, w ocenie Spółki, w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z jednorazowymi (choć może się zdarzać, że następującymi po sobie) świadczeniami usługi najmu, realizowanymi na podstawie odrębnych zamówień. W konsekwencji, nie występuje świadczenie o charakterze ciągłym, które mogłoby być rozliczane w oparciu o ustalone następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, o których mowa w 19a ust. 3 ustawy o VAT.

Obowiązek podatkowy na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 4) lit b) ustawy o VAT.

Jak zostało wykazane powyżej, dla usług najmu, świadczonych przez Wnioskodawcę obowiązek podatkowy nie powstaje ani w dniu otrzymania przez niego Zaliczki (na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT), ani z upływem następujących po sobie terminów płatności lub rozliczeń (tj. w oparciu o art. 19a ust. 3 ustawy o VAT), ponieważ przedmiotowe usługi najmu nie są przez Wnioskodawcę świadczone w sposób ciągły, a dla ich rozliczeń nie są ustalone następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że obowiązek podatkowy w VAT dla usług najmu powstaje w oparciu o art. 19a ust. 5 pkt 4) lit b) ustawy o VAT, który stanowi, że obowiązek podatkowy z tytułu usług najmu powstaje z chwilą wystawienia faktury.

Jednocześnie, art. 106i ust. 3 pkt 4 Ustawy o VAT wskazuje, że w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, fakturę wystawia się nie później, niż z upływem terminu płatności.

Zatem, w świetle powyższych przepisów należy uznać, że obowiązek podatkowy z tytułu świadczonych przez Wnioskodawcę usług najmu będzie powstawał w momencie wystawienia faktury, nie później niż z upływem terminu płatności.

W związku z powyższym, dla określenia powstania obowiązku podatkowego dla poszczególnej usługi najmu, świadczonej przez Wnioskodawcę, należy zidentyfikować:

  1. moment wystawienia przez niego faktury, oraz
  2. termin płatności na poczet danej usługi najmu.

Ad a)

Wnioskodawca ma świadomość, że zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 4) ustawy o VAT podatnik nie jest zobowiązany dokumentować fakturą zaliczkową otrzymania przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4) (w tym usług najmu).

W konsekwencji, usługi najmu powinny być potwierdzane fakturami, dokumentującymi wykonanie danej usługi najmu, o której mowa w art. 106 ust. 1 pkt 1) ustawy o VAT.

Jednakże, z przyczyn zarządczych (oraz ograniczeń oprogramowania do zarządzania płatnościami z tytułu najmu), Spółka wystawia:

  • faktury zaliczkowe po otrzymaniu Zaliczki na poczet danego okresu najmu;
  • faktury rozliczeniowe po zakończeniu danego okresu najmu (wskazujące rozliczenie kwoty Zaliczki z kwotą rzeczywistego czynszu, obliczonego po zakończeniu danego okresu najmu).

W ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że na gruncie opisanego stanu faktycznego, wystawienie faktur zaliczkowych będzie stanowiło czynność „wystawienia faktury”, z którą art. 19a ust 5 pkt 4) lit b) ustawy o VAT wiąże moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu usług najmu.

Należy podkreślić, że „faktury zaliczkowe” każdorazowo są przez Wnioskodawcę wystawiane po otrzymaniu Zaliczki, skalkulowanej w oparciu o konkretne zamówienie Klienta i płatnej na poczet konkretnego okresu najmu. Odnoszą się one zatem zawsze do konkretnego okresu najmu. Wnioskodawca jest zdania, że wystawiane przez niego dokumenty (tj. tzw. faktury zaliczkowe) mają służyć tym samym celom, co faktury sprzedażowe, wspomniane w art. 106b ust. 1 pkt 1) Ustawy o VAT. Intencją Wnioskodawcy jest bowiem udokumentowanie dla celów podatku od towarów i usług usługi najmu, która ma być świadczona w konkretnym okresie najmu. Dlatego też, dokonanie przez Wnioskodawcy czynności wystawienia takiej faktury i doręczenia jej kontrahentowi (nawet w przypadku, gdyby nie była ona dokumentem całkowicie formalnie poprawnym) jest jednoznaczne z wprowadzeniem faktury do obrotu prawnego.

Dla oceny konsekwencji podatkowych na gruncie VAT wystawienia i doręczenia klientowi takiej faktury nie powinien decydującego znaczenia mieć fakt, że faktury te nie zawierają oznaczenia „faktura VAT” (ponieważ, przepis art. 106e Ustawy o VAT wśród elementów składowych faktury sprzedażowej nie wymienia konkretnej nazwy dokumentu), a zawierają oznaczenie „faktura zaliczkowa” (które samo w sobie również nie jest obowiązkowym elementem faktury zaliczkowej, na gruncie art. 106f ustawy o VAT). Odniesienie się na tzw. fakturze zaliczkowej do kwoty otrzymanej przez Wnioskodawcę zaliczki ma charakter informacyjny.

Treść tylko dla zalogowanych Użytkowników!